题目
根据资料（1），分别计算甲公司在租赁期开始日使用权资产的入账金额、租赁付款额和未确认融资费用。
根据资料（1），编制甲公司2020年1月1日至2023年12月31日与租赁相关的会计分录。
根据资料（1）和资料（2），判断甲公司对租赁合同的修改是否构成租赁变更，并说明理由；如构成，说明租赁变更是否应作为一项单独租赁处理，并说明理由。
根据资料（1）和资料（2），计算甲公司第5年年初调整后租赁负债的入账金额和应确认的资产处置损益，并编制相关会计分录。
答案解析
使用权资产的入账金额＝租赁负债的初始计量金额＋在租赁期开始日或之前支付的租赁付款额－租赁激励＋初始直接费用＋拆卸、移除、复原资产预计将发生的成本＝100×（P/A，7%，10）＋0－0＋0＋0＝100×7.023 6＝702.36（万元）；租赁付款额＝固定或实质固定付款额＋取决于指数或比率的可变租赁付款额＋合理确定行使购买选择权的行权价格＋合理确定行使终止租赁选择权需支付的款项＋根据承租人提供的担保余值预计应支付的款项－租赁激励＝10×100＋0＋0＋0－0＝1 000（万元）；未确认融资费用＝租赁付款额－租赁付款额的现值＝1 000－702.36＝297.64（万元）。
甲公司相关的会计分录如下：
2020年1月1日：
借：使用权资产702.36
租赁负债——未确认融资费用297.64
贷：租赁负债——租赁付款额1 000
2020年12月31日：
借：财务费用（702.36×7%）49.17
贷：租赁负债——未确认融资费用49.17
借：租赁负债——租赁付款额100
贷：银行存款100
借：管理费用（702.36÷10）70.24
贷：使用权资产累计折旧70.24
2020年12月31日，租赁负债账面价值＝702.36＋49.17－100＝651.53（万元）。
2021年12月31日：
借：财务费用（651.53×7%）45.61
贷：租赁负债——未确认融资费用45.61
借：租赁负债——租赁付款额100
贷：银行存款100
借：管理费用（702.36÷10）70.24
贷：使用权资产累计折旧70.24
2021年12月31日，租赁负债账面价值＝651.53＋45.61－100＝597.14（万元）。
2022年12月31日：
借：财务费用（597.14×7%）41.80
贷：租赁负债——未确认融资费用41.80
借：租赁负债——租赁付款额100
贷：银行存款100
借：管理费用（702.36÷10）70.24
贷：使用权资产累计折旧70.24
2022年12月31日，租赁负债账面价值＝597.14＋41.80－100＝538.94（万元）。
2023年12月31日：
借：财务费用（538.94×7%）37.73
贷：租赁负债——未确认融资费用37.73
借：租赁负债——租赁付款额100
贷：银行存款100
借：管理费用（702.36÷10）70.24
贷：使用权资产累计折旧70.24
2023年12月31日，租赁负债账面价值＝538.94＋37.73－100＝476.67（万元）。
2023年12月31日，使用权资产账面价值＝702.36－70.24×4＝421.40（万元）。
①构成租赁变更。
理由：租赁变更是指原合同条款之外的租赁范围、租赁对价、租赁期限的变更，包括增加或终止一项或多项租赁资产的使用权，延长或缩短合同规定的租赁期等。甲公司和乙公司变更了租赁期限及租赁范围，所以，属于租赁变更。
②租赁变更不应作为一项单独租赁处理。
理由：租赁发生变更且同时符合下列条件的，承租人应当将该租赁变更作为一项单独租赁进行会计处理：第一，该租赁变更通过增加一项或多项租赁资产的使用权而扩大了租赁范围；第二，增加的对价与租赁范围扩大部分的单独价格按该合同情况调整后的金额相当。因为扩租800平方米固定办公场所支付的对价与新增场所的单独价格反映合同情况进行调整后的金额并不相当，所以不应将租赁变更部分作为一项单独租赁进行会计处理。
2024年1月1日，按变更调整后的租赁负债＝140×（P/A，8%，4）＝140×3.312 1＝463.69（万元），原租赁考虑缩短年限后的租赁负债＝100×（P/A，7%，4）＝100×3.387 2＝338.72（万元），考虑增加租金及变更增量借款利率增加的租赁负债＝463.69－338.72＝124.97（万元），租赁负债调减额＝（476.67－338.72）－124.97＝12.98（万元），使用权资产账面价值调减额＝421.40÷6×2－［140×（P/A，8%，4）－100×（P/A，7%，4）］＝140.47－（463.69－338.72）＝15.50（万元），确认资产处置损益的金额＝12.98－15.50＝-2.52（万元）。相关会计分录如下：
①缩短年限部分终止确认：
借：租赁负债——租赁付款额200
资产处置损益2.52
贷：使用权资产（421.40÷6×2）140.47
租赁负债——未确认融资费用62.05
②其他租赁变更：
借：使用权资产 124.97
租赁负债——未确认融资费用（160－124.97）35.03
贷：租赁负债——租赁付款额（140×4－100×4）160
拓展练习
在计算租赁付款额的现值时，承租人应当采用租赁内含利率作为折现率；无法确定租赁内含利率的，应当采用承租人增量借款利率作为折现率，选项B、C不当选，选项A、D当选。
融资租赁发生变更且同时符合下列条件的，出租人应当将该变更作为一项单独租赁进行会计处理：（1）该变更通过增加一项或多项租赁资产的使用权而扩大了租赁范围。（2）增加的对价与租赁范围扩大部分的单独价格按该合同情况调整后的金额相当。题目中并没有增加一项或多项资产的使用权，既未延长租赁年限也没有扩大租赁范围，因此不能将该租赁变更作为一项单独租赁，选项A当选。甲公司租赁期开始日确定的租赁负债＝10×（P/A，4%，5）＝10×4.451 8＝44.52（万元），使用权资产为44.52万元，第2年年初调整之前的租赁负债账面价值＝44.52×（1＋4%）－10＝36.30（万元），调整之后的租赁负债账面价值＝9.20×（P/A，4%，4）＝9.20×3.629 9＝33.40（万元），租赁负债和使用权资产调减金额＝36.30－33.40＝2.90（万元），第2年年初调整之前的使用权资产账面价值＝44.52－44.52÷5＝35.62（万元），调整后的使用权资产账面价值＝35.62－2.90＝32.72（万元），选项B当选。乙公司租赁期开始日确定的应收融资租赁款＝租赁投资净额＝租赁资产的公允价值＋出租人初始直接费用＝43＋1.52＝44.52（万元），第2年年初调整之前的应收融资租赁款账面价值＝44.52×（1＋4%）－10＝36.30（万元），调整之后的应收融资租赁款账面价值＝9.20×（P/A，4%，4）＝9.20×3.629 9＝33.40（万元），应收融资租赁款账面价值减少额＝36.30－33.40＝2.90（万元），冲减租赁收入的金额为2.90万元，第2年确认的租赁收入金额＝33.40×4%＝1.34（万元），第2年影响乙公司损益的金额＝1.34－2.90＝-1.56（万元），选项C、D当选。
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