2020 年年初，甲公司为其 200 名中层以上员工每人授予 1 万份现金股票增值权，这些员工从 2020 年 1 月 1 日起在该公司连续服务 3 年，即可按照当时股价的增长幅度获得现金，该增值权应在 2024 年 12 月 31 日之前行使。甲公司估计，该增值权在负债结算之前的每一资产负债表日以及结算日的公允价值和可行权后每份增值权的现金支出如表所示。股票增值权的公允价值和可行权后每份增值权的现金支出　　　　　　　　　　　　　　　　单位：元2020 年有 20 名员工离开甲公司，甲公司估计还将有 15 名员工离开。2021 年又有 10 名员工离开甲公司，甲公司估计还将有 10 名员工离开。2022 年又有 15 名员工离开甲公司。2022 年年末，有 70 人行使股份增值权取得了现金。2023 年，有 50 人行使了股份增值权，假设获取增值价差平均为 16.80 元 / 股。2024 年 5 月前，剩余 35 人也行使了股份增值权，假设获取增值价差平均为 23.40 元 / 股。假设公允价值变动在结算日不反映，年末一次处理。要求：|第二节股份支付的确认和计量-之了课堂

题目

[组合题]2020 年年初，甲公司为其 200 名中层以上员工每人授予 1 万份现金股票增值权，这些员工从 2020 年 1 月 1 日起在该公司连续服务 3 年，即可按照当时股价的增长幅度获得现金，该增值权应在 2024 年 12 月 31 日之前行使。甲公司估计，该增值权在负债结算之前的每一资产负债表日以及结算日的公允价值和可行权后每份增值权的现金支出如表所示。股票增值权的公允价值和可行权后每份增值权的现金支出　　　　　　　　　　　　　　　　单位：元2020 年有 20 名员工离开甲公司，甲公司估计还将有 15 名员工离开。2021 年又有 10 名员工离开甲公司，甲公司估计还将有 10 名员工离开。2022 年又有 15 名员工离开甲公司。2022 年年末，有 70 人行使股份增值权取得了现金。2023 年，有 50 人行使了股份增值权，假设获取增值价差平均为 16.80 元 / 股。2024 年 5 月前，剩余 35 人也行使了股份增值权，假设获取增值价差平均为 23.40 元 / 股。假设公允价值变动在结算日不反映，年末一次处理。要求：

[要求1]

计算甲公司 2020 年、2021 年因股份支付应确认的费用，并编制相关会计分录。

[要求2]

计算甲公司 2022 年当期应确认的费用、员工行权时应支付的金额和 2022 年年末应付职工薪酬的余额，并编制相关会计分录。

[要求3]

计算甲公司 2023 年应付职工薪酬的公允价值变动金额、员工行权时应支付的金额和2023 年年末应付职工薪酬的余额，并编制相关会计分录。

[要求4]

编制甲公司 2024 年员工行权时的会计分录（单位：万元）。

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答案解析

[要求1]

答案解析：

2020 年因股份支付应确认的费用＝（200 － 20 － 15）×1×15×1/3 ＝ 825（万元），会计分录如下：

借：管理费用825

　贷：应付职工薪酬825

2021 年因股份支付应确认的费用＝（200 － 20 － 10 － 10）×1×14.1×2/3 － 825 ＝ 679（万元），会计分录如下：

借：管理费用679

　贷：应付职工薪酬679

[要求2]

答案解析：

2022 年当期应确认的费用＝（200 － 20 － 10 － 15 － 70）×1×18 ＋ 70×1×18 －825 － 679 ＝ 1 286（万元），会计分录如下：

借：管理费用1 286

　贷：应付职工薪酬1 286

2022 年员工行权时应支付的金额＝ 70×1×18 ＝ 1 260（万元），会计分录如下：

借：应付职工薪酬1 260

　贷：银行存款1 260

2022 年年末应付职工薪酬的余额＝ 825 ＋ 679 ＋ 1 286 － 1 260 ＝ 1 530（万元）

【提示】上述两笔分录可以合并书写为：

借：管理费用1 286

　贷：应付职工薪酬26

　　　银行存款1 260

[要求3]

答案解析：

2023年应付职工薪酬的公允价值变动金额＝（200 － 20 － 10 － 15 － 70 －50）×1×21 ＋ 50×1×16.8 － 1 530 ＝ 45（万元），会计分录如下：

借：公允价值变动损益45

　贷：应付职工薪酬45

2023 年员工行权时应支付的金额＝ 50×1×16.8 ＝ 840（万元），会计分录如下：

借：应付职工薪酬840

　贷：银行存款840

2023 年年末应付职工薪酬的余额＝ 1 530 ＋ 45 － 840 ＝ 735（万元）

【提示】上述两笔分录可以合并书写为：

借：应付职工薪酬795

　　公允价值变动损益45

　贷：银行存款840

[要求4]

答案解析：

2024 年剩余 35 名员工全部行权，与该股份支付相关的应付职工薪酬余额也应一并结转。相关会计分录如下：

借：应付职工薪酬735

　　公允价值变动损益（819 － 735）84

　贷：银行存款（35×1×23.4）819

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拓展练习

第1题

[单选题]

A公司在2024年年初授予公司管理人员每人100份现金股票增值权，下列关于现金股票增值权处理的说法中，不正确的是（　　）。

A.除了立即可行权外，授予日不作会计处理
B.在等待期内，对于业绩条件为非市场条件的，非市场条件是否得到满足将影响企业对预计可行权情况的估计
C.在等待期的每个资产负债表日，应当按照每个资产负债表日权益工具的公允价值重新计量，确定成本费用
D.在可行权日之后，不再确认成本费用，负债的公允价值变动不再作处理

答案解析

答案： D

答案解析：

本题属于以现金结算的股份支付，在可行权日之后，不再确认成本费用，负债的公允价值变动计入当期损益（公允价值变动损益），选项D表述不正确，当选。

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第2题

[单选题]A上市公司管理层于2021年12月25日审议通过一项股份支付计划，公司向其50名管理人员每人授予10万份股票期权，要求这些职员从2022年1月1日起在该公司连续服务3年，即可以4元/股的价款购买10万股A公司股票，从而获益。A公司估计该期权在2021年12月25日的公允价值为每份12元。2022年有2名职员离开A公司，A公司估计三年中离开的职员比例将达到20%。2023年1月1日，A公司将授予日期权的公允价值修正为9元/份。2023年又有3名职员离开公司，A公司将估计的职员离开比例修正为30%。不考虑其他因素，2023年A公司应确认的成本费用为（　　）万元。

A.1 600
B.1 200
C.950
D.800

答案解析

答案： B

答案解析：

A公司2022年应确认的成本费用＝50×（1－20%）×10×12×1/3＝1 600（万元）；

A公司2023年应确认的成本费用＝50×（1－30%）×10×12×2/3－1 600＝1 200（万元）；

【提示】企业以减少股份支付公允价值总额的方式或其他不利于职工的方式修改条款和条件，企业仍应继续对取得的服务进行会计处理，如同该变更从未发生。所以本题中在计算2023年的成本费用时仍然用原确定的期权在授予日的公允价值计算。

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第3题

[不定项选择题]

股份支付协议生效后，对其条款和条件的修改，下列说法正确的有（　　）。

A.
如果修改减少了所授予的权益工具的公允价值，企业应当以权益工具减少后的公允价值为基础，确认取得服务的金额
B.
如果修改增加了所授予的权益工具的数量，企业应当将增加的权益工具的公允价值相应地确认为取得服务的增加
C.
职工在等待期内认为激励计划约定的行权价较高而自愿退出股权激励计划，企业应当将其作为授予权益工具的取消处理，立即确认原本应在剩余等待期内确认的金额
D.
如果修改增加了所授予的权益工具的公允价值，企业应按照权益工具公允价值的增加相应地确认取得服务的增加

答案解析

答案： B,C,D

答案解析：

如果修改减少了所授予的权益工具的公允价值，企业应当继续以权益工具在授予日的公允价值为基础，确认取得服务的金额，而不应考虑权益工具公允价值的减少，即如同该变更从未发生。选项A不当选。

【知识链接】股份支付条件和条款修改的内容及会计处理原则如下表所示。

注意：股份支付条件和条款的有利与不利修改，是站在职工的立场进行判断的。

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第4题

[单选题]

甲上市公司 2022 年年初经股东会批准，开始实施一项股权激励计划。股权激励协议约定甲公司向 30 名管理人员每人授予 1 万份的股票期权，约定自 2022 年 1 月 1 日起，这些管理人员连续在甲公司服务满 3 年，即可以每股 3 元的价格购买 1 万股甲公司定向增发的普通股股票。该项股票期权在授予日的公允价值为 6 元 / 份。至 2022 年年末，有 2 名管理人员离职，预计未来两年还将有 2 名管理人员离职；至 2023 年年末，已离职管理人员共计 5 名，预计未来将不会有人员离职。甲公司于 2024 年 4 月 1 日将该项股权激励计划取消，并以现金向未离职的人员进行补偿，共计 152 万元，款项于当日支付。不考虑其他因素，下列甲公司的账务处理中，不正确的是（　　）。

A.
2022年年末因股权激励计划应确认的管理费用金额为 52 万元
B.
2023年年末因股权激励计划应确认的管理费用金额为 48 万元
C.
2024年4月1日取消股权激励计划的后续期间仍然视同未取消激励计划进行会计处理
D.
2024年4月1日取消股权激励计划时支付的款项应作为权益的回购处理

答案解析

答案： C

答案解析：

2022年年末，因股权激励计划应确认“管理费用”的金额＝（30 － 2 － 2 ）× 1 × 6×1/3 ＝ 52（万元），选项 A 不当选；2023年年末，因股权激励计划应确认“管理费用” 的金额＝（30 － 5 ）× 1 ×6×2/3 － 52 ＝ 48（万元），选项 B 不当选；2024年4月1日，（等待期内）取消股权激励计划，甲公司应作为加速可行权处理，立即确认原本应在剩余等待期内确认的金额，选项 C 当选；在取消股权激励计划时支付给职工的款项，应作为权益的回购处理，选项 D 不当选。

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第5题

[组合题]

2020年1月1日，为奖励并激励管理层为公司创造更好的业绩，上市公司甲公司与120名管理层成员签订股份支付协议，规定如果其后三年都在公司任职服务且公司股价每年提高6%以上，三年后每名管理层成员即可以8元/股的价格购买10万股甲公司股票。甲公司估计该期权在授予日的公允价值为12元。

达成股份支付协议后，第一年有3名激励对象离职，甲公司未来两年中还将有3名激励对象离职；第二年又有6名激励对象离职，甲公司估计未来一年中还将有3名激励对象离职；第三年又有2名激励对象离职。

第一年甲公司股价提高了6.3%，第二年甲公司股价提高了6.8%，第三年甲公司股价提高了6.2%。甲公司在第一年年末、第二年年末均预计下年能实现当年股价增长6%以上的目标。

2024年2月3日，甲公司股票面值为1元/股，剩余的被授予股份激励的管理层成员均行权，并以银行存款支付款项。

答案解析

[要求1]

答案解析：

甲公司相关会计处理如下。

（1）2020年1月1日，授予日不作会计处理。

（2）2020年至2022年，等待期内的每个资产负债表日的会计处理如下：

①2020年12月31日

甲公司应确认的费用金额=（120-3-3）×10×12×1/3=4560（万元）

借：管理费用4560

　贷：资本公积——其他资本公积4560

②2021年12月31日

甲公司累计确认的费用金额=（120-3-6-3）×10×12×2/3=8640（万元）

当期确认的费用金额=8640-4560=4080（万元）

借：管理费用4080

　贷：资本公积——其他资本公积4080

③2022年12月31日

甲公司累计确认的费用金额=（120-3-6-2）×10×12×3/3=13080（万元）

当期确认的费用金额=13080-8640=4440（万元）

借：管理费用4440

　贷：资本公积——其他资本公积4440

（3）2023年12月31日，权益结算的股份支付在可行权日之后不再对已确认的成本费用和所有者权益总额进行调整，故不作会计处理。

（4）2024年2月3日，授予股份激励的管理层成员全部行权，即实际行权人数为109人（120-3-6-2）。

借：银行存款（109×10×8）8720

　　资本公积——其他资本公积13080

　贷：股本（109×10）1090

　　　资本公积——股本溢价20710

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