（2019 改编）甲公司拥有乙公司、丙公司、丁公司和戊公司等子公司，需要编制合并财务报表。甲公司及其子公司相关年度发生的交易或事项如下：（1）乙公司是一家建筑施工企业，甲公司持有其 80％股权。2019 年 2 月 10 日，甲公司与乙公司签订一项总金额为 55 000 万元的固定造价合同，将 A 办公楼工程出包给乙公司建造，该合同不可撤销。A 办公楼于 2019 年 3 月 1 日开工，预计 2020 年 12 月完工。乙公司预计建造 A 办公楼的总成本为 45 000 万元。甲公司和乙公司一致同意按照乙公司累计实际发生的成本占预计总成本的比例确定履约进度。2019 年度，乙公司为建造 A 办公楼实际发生成本 30 000 万元；乙公司与甲公司结算合同价款 25 000 万元，实际收到价款 20 000 万元。由于材料价格上涨等因素，乙公司预计为完成工程尚需发生成本 20 000 万元。2020 年度，乙公司为建造 A 办公楼实际发生成本 21 000 万元；乙公司与甲公司结算合同价款 30 000 万元，实际收到价款 35 000 万元。2020 年 12 月 10 日，A 办公楼全部完工，达到预定可使用状态。2021 年 2 月 3 日，甲公司将 A 办公楼正式投入使用。甲公司预计 A办公楼使用 50 年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。2022 年 6 月 30 日，甲公司以 70 000 万元的价格（不含土地使用权）向无关联关系的第三方出售 A 办公楼，款项已收到。（2）丙公司是一家高新技术企业，甲公司持有其60％股权。为购买科学实验需要的B设备，2022 年 5 月 10 日，丙公司通过甲公司向政府相关部门递交了 400 万元补助的申请。2022年11月20日，甲公司收到政府拨付的丙公司购置B设备补助400万元。2022年11月26日，甲公司将收到的 400 万元通过银行转账给丙公司。（3）丁公司是一家专门从事水力发电的企业，甲公司持有其 100％股权。丁公司从 2017年 2 月 26 日开始建设 C 发电厂。为解决丁公司建设 C 发电厂资金的不足，甲公司决定使用银行借款对丁公司增资。2020 年 10 月 11 日，甲公司和丁公司签订增资合同，约定对丁公司增资 50 000 万元。2021 年 1 月 1 日，甲公司从银行借入专门借款 50 000 万元，并将上述借入款项作为出资款全部转账给丁公司。该借款期限为 2 年，年利率为 6％（与实际利率相同），利息于每年年末支付。丁公司在 2021 年 1 月 1 日收到甲公司上述投资款当日，支付工程款 30 000 万元。2022 年 1 月 1 日，丁公司又使用甲公司上述投资款支付工程款20 000 万元。丁公司未使用的甲公司投资款在 2021 年度产生的理财产品收益为 600 万元。C 发电厂于 2022 年 12 月 31 日完工并达到预定可使用状态。（4）戊公司是一家制造企业，甲公司持有其 75％股权，投资成本为 3 000 万元。2022 年12 月 2 日，甲公司董事会通过决议，同意出售所持戊公司 55％股权。2022 年 12 月 25 日，甲公司与无关联关系的第三方签订不可撤销的股权转让合同，向第三方出售其所持戊公司55％股权，转让价格为 7 000 万元。甲公司预计，出售上述股权后将丧失对戊公司的控制，但能够对其具有重大影响。2022 年 12 月 31 日，上述股权尚未完成出售。戊公司在 2022年 12 月 31 日全部资产的账面价值为 13 500 万元，全部负债的账面价值为 6 800 万元。甲公司预计上述出售将在一年内完成，因出售戊公司股权将发生的出售费用为 130 万元。其他有关资料：第一，乙公司、丙公司、丁公司和戊公司的会计政策与甲公司相同，资产负债表日和会计期间与甲公司保持一致。第二，本题不考虑相关税费及其他因素。要求：|奇兵1-合并财务报表-之了课堂

题目

[组合题]（2019 改编）甲公司拥有乙公司、丙公司、丁公司和戊公司等子公司，需要编制合并财务报表。甲公司及其子公司相关年度发生的交易或事项如下：（1）乙公司是一家建筑施工企业，甲公司持有其 80％股权。2019 年 2 月 10 日，甲公司与乙公司签订一项总金额为 55 000 万元的固定造价合同，将 A 办公楼工程出包给乙公司建造，该合同不可撤销。A 办公楼于 2019 年 3 月 1 日开工，预计 2020 年 12 月完工。乙公司预计建造 A 办公楼的总成本为 45 000 万元。甲公司和乙公司一致同意按照乙公司累计实际发生的成本占预计总成本的比例确定履约进度。2019 年度，乙公司为建造 A 办公楼实际发生成本 30 000 万元；乙公司与甲公司结算合同价款 25 000 万元，实际收到价款 20 000 万元。由于材料价格上涨等因素，乙公司预计为完成工程尚需发生成本 20 000 万元。2020 年度，乙公司为建造 A 办公楼实际发生成本 21 000 万元；乙公司与甲公司结算合同价款 30 000 万元，实际收到价款 35 000 万元。2020 年 12 月 10 日，A 办公楼全部完工，达到预定可使用状态。2021 年 2 月 3 日，甲公司将 A 办公楼正式投入使用。甲公司预计 A办公楼使用 50 年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。2022 年 6 月 30 日，甲公司以 70 000 万元的价格（不含土地使用权）向无关联关系的第三方出售 A 办公楼，款项已收到。（2）丙公司是一家高新技术企业，甲公司持有其60％股权。为购买科学实验需要的B设备，2022 年 5 月 10 日，丙公司通过甲公司向政府相关部门递交了 400 万元补助的申请。2022年11月20日，甲公司收到政府拨付的丙公司购置B设备补助400万元。2022年11月26日，甲公司将收到的 400 万元通过银行转账给丙公司。（3）丁公司是一家专门从事水力发电的企业，甲公司持有其 100％股权。丁公司从 2017年 2 月 26 日开始建设 C 发电厂。为解决丁公司建设 C 发电厂资金的不足，甲公司决定使用银行借款对丁公司增资。2020 年 10 月 11 日，甲公司和丁公司签订增资合同，约定对丁公司增资 50 000 万元。2021 年 1 月 1 日，甲公司从银行借入专门借款 50 000 万元，并将上述借入款项作为出资款全部转账给丁公司。该借款期限为 2 年，年利率为 6％（与实际利率相同），利息于每年年末支付。丁公司在 2021 年 1 月 1 日收到甲公司上述投资款当日，支付工程款 30 000 万元。2022 年 1 月 1 日，丁公司又使用甲公司上述投资款支付工程款20 000 万元。丁公司未使用的甲公司投资款在 2021 年度产生的理财产品收益为 600 万元。C 发电厂于 2022 年 12 月 31 日完工并达到预定可使用状态。（4）戊公司是一家制造企业，甲公司持有其 75％股权，投资成本为 3 000 万元。2022 年12 月 2 日，甲公司董事会通过决议，同意出售所持戊公司 55％股权。2022 年 12 月 25 日，甲公司与无关联关系的第三方签订不可撤销的股权转让合同，向第三方出售其所持戊公司55％股权，转让价格为 7 000 万元。甲公司预计，出售上述股权后将丧失对戊公司的控制，但能够对其具有重大影响。2022 年 12 月 31 日，上述股权尚未完成出售。戊公司在 2022年 12 月 31 日全部资产的账面价值为 13 500 万元，全部负债的账面价值为 6 800 万元。甲公司预计上述出售将在一年内完成，因出售戊公司股权将发生的出售费用为 130 万元。其他有关资料：第一，乙公司、丙公司、丁公司和戊公司的会计政策与甲公司相同，资产负债表日和会计期间与甲公司保持一致。第二，本题不考虑相关税费及其他因素。要求：

[要求1]根据资料（1），计算乙公司 2019 年度、2020 年度分别应确认的收入，并编制 2019年度与建造 A 办公楼业务相关的全部会计分录（实际发生成本的会计分录除外）。

[要求2]

根据资料（1），计算甲公司因出售 A 办公楼应确认的损益，并编制相关会计分录。

[要求3]

根据资料（1），编制甲公司 2020 年度、2021 年度、2022 年度合并财务报表的相关抵销分录。

[要求4]

根据资料（2），判断该政府补助是甲公司的政府补助还是丙公司的政府补助，并说明理由。

[要求5]

根据资料（3），说明甲公司发生的借款费用在其 2021 年度、2022 年度个别财务报表和合并财务报表中分别应当如何进行会计处理。

[要求6]

根据资料（4），判断甲公司对戊公司的长期股权投资是否构成持有待售类别，并说明理由。

[要求7]

根据资料（4），说明甲公司对戊公司的长期股权投资在其 2022 年度个别财务报表和合并财务报表中分别应当如何列报。

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答案解析

[要求1]

答案解析：

2019 年度应确认的收入＝ 55 000×30 000÷（30 000 ＋ 20 000）＝ 33 000（万元）；

2020 年度应确认的收入＝ 55 000 － 33 000 ＝ 22 000（万元）。

2019 年度与建造 A 办公楼业务相关的会计分录如下：

借：合同结算——收入结转 33 000

　贷：主营业务收入 33 000

借：主营业务成本 30 000

　贷：合同履约成本 30 000

借：应收账款 25 000

　贷：合同结算——价款结算 25 000

借：银行存款 20 000

　贷：应收账款 20 000

[要求2]

答案解析：

出售 A 办公楼应确认的损益＝ 70 000 －（55 000 － 55 000÷50 － 55 000÷50÷2）＝16 650（万元）。

借：固定资产清理 53 350

　　累计折旧 1 650

　贷：固定资产 55 000

借：银行存款 70 000

　贷：固定资产清理 53 350

　　　资产处置损益 16 650

[要求3]

答案解析：

① 2020 年度：

借：年初未分配利润（33 000 － 30 000）3 000

　贷：固定资产 3 000

借：营业收入 22 000

　贷：营业成本 21 000

　　　固定资产 1 000

② 2021 年度：

借：年初未分配利润（3 000 ＋ 1 000）4 000

　贷：固定资产 4 000

借：固定资产（4 000÷50）80

　贷：管理费用 80

③ 2022 年度：

借：年初未分配利润（3 000 ＋ 1 000）4 000

　贷：资产处置收益 4 000

借：资产处置收益 80

　贷：年初未分配利润 80

借：资产处置收益（4000÷50×6÷12）40

　贷：管理费用 40

[要求4]

答案解析：

该政府补助是丙公司的政府补助。

理由：该补助的对象是丙公司，甲公司只是起到代收代付的作用。

[要求5]

答案解析：

① 2021 年度：在个别财务报表中，借款费用计入当期损益（财务费用），金额为 3 000（50 000×6%）万元；在合并财务报表中，借款费用计入在建工程成本，金额为 2 400（50 000×6% － 600）万元。

② 2022 年度：在个别财务报表中，借款费用计入当期损益（财务费用），金额为 3 000（50 000×6%）万元；在合并财务报表中，借款费用计入固定资产，金额为 3 000（50 000×6%）万元。

[要求6]

答案解析：

构成持有待售类别。

理由：由于甲公司已与无关联关系的第三方签订了具有法律约束力的股权转让合同，签订合同前的准备工作已经完成，甲公司按照合同约定可立即出售；甲公司董事会已就出售戊公司股权通过决议；甲公司已获得确定承诺；预计出售将在一年内完成，满足划分为持有待售类别的条件。

[要求7]

答案解析：在个别财务报表中，将对戊公司的长期股权投资 3 000 万元全部在“持有待售资产”项目中列报；在合并财务报表中，将戊公司的资产 13 500 万元全部在“持有待售资产”项目中列报，将戊公司的负债 6 800 万元全部在“持有待售负债”项目中列报。

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拓展练习

第1题

[组合题]

甲公司 2021 － 2022 年有关长期股权投资交易或事项如下：

（1）2021 年 1 月 1 日，甲公司向乙公司控股股东丙公司定向增发本公司普通股股票 2 000万股（每股面值为 1 元，当日收盘价为 9 元），取得丙公司持有的乙公司 80% 股权，实现对乙公司财务和经营决策的控制，股权登记手续于当日办理完毕。

当日，乙公司净资产账面价值为 15 000 万元，其中：股本 3 000 万元、盈余公积 1 500 万元、未分配利润 10 500 万元；乙公司可辨认净资产的公允价值为 20 000 万元。

乙公司可辨认净资产账面价值与公允价值的差额由以下两项资产所致：

①一批库存商品，成本为 1 000 万元，未计提存货跌价准备，公允价值为 1 500 万元；

②一栋办公楼，成本为 21 000 万元，累计折旧 15 000 万元，未计提减值准备，公允价值为 10 500 万元。

上述库存商品于 2021 年 12 月 31 日前全部实现对外销售；上述办公楼预计自 2021 年 1 月1 日起剩余使用年限为 20 年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。

（2）2021 年 6 月 10 日，甲公司向乙公司销售一批产品，销售价格为 2 500 万元，产品成本为 2 000 万元，款项尚未收回。至年末，乙公司已对外销售 60%，另 40% 部分形成存货，期末未发生减值损失，年末销售该批商品款项尚未收回，未计提应收账款坏账准备。

（3）2021 年 7 月 1 日，甲公司同丁公司签订不可撤销合同，约定 2022 年 1 月 1 日以18 000 万元价格向其转让所持乙公司股权的 75%。股权转让后，所持剩余 20% 股权对乙公司具有重大影响。

（4）2021 年度，乙公司个别利润表中实现净利润 6 000 万元，提取盈余公积 600 万元，无其他所有者权益变动。当年，乙公司向股东分配现金股利 1 000 万元。

（5）其他有关资料：2021年1月1日前，甲公司与乙公司、丙公司均不存在任何关联方关系。

假定不考虑增值税、所得税及其他因素，甲公司和乙公司均按当年净利润的 10% 提取法定盈余公积，不提取任意盈余公积。

要求：

答案解析

[要求1]

答案解析：

甲公司对乙公司长期股权投资的入账价值＝ 9×2 000 ＝ 18 000（万元）。

借：长期股权投资 18 000

　贷：股本 2 000

　　　资本公积 16 000

[要求2]

答案解析：购买日合并财务报表中应确认的商誉＝ 18 000 － 20 000×80% ＝ 2 000（万元）。

[要求3]

答案解析：

借：持有待售资产 18 000

　贷：长期股权投资 18 000

[要求4]

答案解析：

调整后的乙公司 2021 年度净利润＝ 6 000 －（1 500 － 1 000）－ [10 500 －（21 000 － 15 000）]÷20 ＝ 5 275（万元）。

借：存货 500

　　固定资产 [10 500 －（21 000 － 15 000）]4 500

　贷：资本公积 5 000

借：营业成本 500

　贷：存货 500

借：管理费用（4 500÷20）225

　贷：固定资产 225

[要求5]

答案解析：

借：持有待售资产（5 275×80%）4 220

　贷：投资收益 4 220

借：投资收益（1 000×80%）800

　贷：持有待售资产 800

[要求6]

答案解析：

借：营业收入 2 500

　贷：营业成本 2 300

　　　存货 [（2 500 － 2 000）×40%]200

借：应付账款 2 500

　贷：应收账款 2 500

借：股本 3 000

　　资本公积 5 000

　　盈余公积（1 500 ＋ 600）2 100

　　未分配利润（10 500 ＋ 5 275 － 600 － 1 000）14 175

　　商誉 2 000

　贷：持有待售资产（18 000 ＋ 4 220 － 800）21 420

　　　少数股东权益 [（20 000 ＋ 5 275 － 1 000）×20%]4 855

借：投资收益（5 275×80%）4 220

　　少数股东损益（5 275×20%）1 055

　　年初未分配利润 10 500

　贷：提取盈余公积 600

　　　向股东分配利润 1 000

　　　年末未分配利润 14 175

[要求7]

答案解析：

借：银行存款 18 000

　贷：持有待售资产（18 000×75%）13 500

　　　投资收益 4 500

[要求8]

答案解析：

借：长期股权投资 4 500

　贷：持有待售资产（18 000×25%）4 500

调整后的乙公司净利润＝ 6 000 －（1 500 － 1 000）－ [10 500 －（21 000 － 15 000）]÷20 －（2 500 － 2 000）×40％＝ 5 075（万元）。

借：长期股权投资 [（5 075 － 1 000）×20%]815

　贷：盈余公积 81.5

　　　利润分配——未分配利润 733.5

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第2题

[单选题]甲公司原持有乙公司 90% 的股权，2022 年 1 月 1 日自购买日开始持续计算的公允价值为5 000 万元，当日又取得乙公司 10% 的股权，支付价款 530 万元。不考虑其他因素，该业务影响合并报表所有者权益的金额是（　　）万元。

A.0
B.-30
C.500
D.30

答案解析

答案： B

答案解析：

母公司购买子公司少数股东拥有的子公司股权的，在母公司个别财务报表中，其自子公司少数股东处新取得的长期股权投资应当按照《企业会计准则第 2 号——长期股权投资》的规定确定其入账价值；在合并财务报表中，子公司的资产、负债应以购买日或合并日所确定的净资产价值开始持续计算的金额反映，因购买少数股权新取得的长期股权投资与按照新增持股比例计算应享有子公司自购买日或合并日开始持续计算的净资产份额之间的差额，应当调整母公司个别报表中的资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积不足冲减的，调整留存收益。合并报表中认可的新购10% 股权的金额＝ 5 000×10% ＝ 500（万元），个别报表确认金额为 530 万元，合并报表中应将差额 30 万元冲减资本公积和长期股权投资。会计分录如下：

借：资本公积 30

贷：长期股权投资 30

所以影响所有者权益的金额是－ 30 万元，选项 B 当选。

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第3题

[单选题]

甲公司于 2022 年 6 月 30 日取得对乙公司投资，对乙公司形成控制。乙公司当日所有者权益公允价值为 3 000 万元（不包括递延所得税的影响），账面价值为 2 700 万元，差额为一项固定资产，该固定资产尚可使用年限为 10 年，无残值，采用年限平均法计提折旧。当年乙公司实现净利润 800 万元（假设利润均匀实现），取得股权至年末，乙公司因其他债权投资公允价值变动计入其他综合收益的金额为 60 万元（已扣除所得税影响）。甲、乙公司在合并前没有关联方关系，假定乙公司各项资产、负债的计税基础与其账面价值相等，甲、乙公司适用的所得税税率为 25%，不考虑其他因素。甲公司期末编制的合并报表中抵销的乙公司所有者权益为（　　）万元。

A.3 860
B.3 385
C.3 373.75
D.3 400

答案解析

答案： C

答案解析：抵销的乙公司所有者权益即为购买日持续计量的所有者权益公允价值，持续计量的所有者权益公允价值＝ [3 000 －（3 000 － 2 700）×25%] ＋ 800÷2 －（3 000 － 2 700）÷10×6÷12×75% ＋ 60 ＝ 3 373.75（万元），选项 C 当选。

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第4题

[单选题]甲公司持有乙公司 80% 股份，能够控制乙公司的生产经营决策。2022 年甲公司实现净利润1 000 万元，乙公司按购买日公允价值持续计算的净利润为 500 万元。2022 年 3 月 1 日，甲公司向乙公司出售一批存货，成本为 300 万元，未计提存货跌价准备，售价为 500 万元，至 2022 年 12 月 31 日，乙公司将上述存货对外出售 80%，假定不考虑所得税等其他因素的影响。2022 年归属于甲公司股东的净利润为（　　）万元。

A.1 000
B.1 500
C.1 460
D.1 360

答案解析

答案： D

答案解析：

2022 年存货中包含的未实现利润＝（500 － 300）×（1 － 80%）＝ 40（万元），2022 年合并净利润＝（1 000 ＋ 500）－ 40 ＝ 1 460（万元），少数股东损益＝ 500×20% ＝ 100（万元），2022 年归属于甲公司股东的净利润＝ 1 460 － 100 ＝ 1 360（万元）；或＝ 1 000 ＋ 500×80% － 40 ＝ 1 360（万元），选项 D 当选。

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第5题

[不定项选择题]甲公司现拥有乙公司表决权股份的 48%。根据乙公司章程规定，当表决权股份达到 50% 时，其股东可主导公司的相关活动。甲公司发生下列各项交易或事项后，能够达到对乙公司拥有权力的有（　　）。

A.甲公司以债务重组的方式从丙公司处获得了乙公司有表决权 1% 的股份
B.甲公司购买乙公司发行的可转换公司债券，合理预计自购买后 6 个月后将其转换为有表决权 3% 的股份
C.甲公司的全资子公司戊公司持有乙公司有表决权 4% 的股份
D.甲公司的联营公司丁公司持有乙公司有表决权 5% 的股份

答案解析

答案： B,C

答案解析：

甲公司以债务重组的方式从丙公司处获得了乙公司有表决权 1% 的股份，合计 49% 的股份达不到章程规定的条件，不具有权力，选项 A 不当选；考虑潜在表决权因素，可转债转股后会增加 3% 的股份，与原股份合并后将超过 50%，证明对乙公司具有权力，选项 B 当选；甲公司能够控制全资子公司戊公司，则间接控制乙公司 4% 的股份，合并后超过 50%，证明对乙公司具有权力，选项 C 当选；甲公司仅对联营公司丁公司具有重大影响，不能通过丁公司间接持有乙公司股份，则不具有权力，选项 D 不当选。

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